В данной статье изложен порядок переоценки и отражения в бухгалтерском учете, финансовой отчетности переоценки биологических активов и сельхозпродукции на дату баланса, то есть 9 месяцев.
При формировании показателей финансовой отчетности за 9 месяцев следует учесть, что действующими П(С)БУ предусмотрена переоценка активов предприятия на дату баланса. Так, оценка биологических активов (далее — БА) осуществляется согласно П(С)БУ 30 «Биологические активы», а сельхозпродукции (далее — СХП) — П(С)БУ 9 «Запасы». Расскажем подробнее о порядке проведения такой переоценки.
Переоценка БА
На дату баланса (как годового, так и промежуточных) БА отражаются по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые на месте продажи расходы (п. 10 П(С)БУ 30).
Переоценке подлежат те БА, по которым изменилась справедливая стоимость или появилась возможность определить справедливую стоимость БА, учитываемых ранее по первоначальной стоимости.
Исключением из этого правила являются:
• долгосрочные БА, справедливую стоимость которых на дату баланса достоверно определить невозможно. Они отражаются в балансе согласно П(С)БУ 7 «Основные средства» по первоначальной стоимости с учетом суммы их износа и потерь от уменьшения полезности (п. 5.8 Рекомендаций № 1315*, далее — Рекомендации);
• незрелые долгосрочные БА (молодые многолетние насаждения до периода плодоношения). Такие активы могут отражаться в балансе в сумме расходов, понесенных на их закладку и выращивание. Учет их ведется на субсчете 166 «Незрелые долгосрочные активы, которые оцениваются по первоначальной стоимости» (п. 5.16 Рекомендаций);
• текущие БА, справедливую стоимость которых на дату баланса достоверно определить невозможно. Такие БА отражаются в соответствии с п. 24 П(С)БУ 9 «Запасы» (см. раздел «Переоценка СХП и незавершенного производства»);
• незавершенное производство в растениеводстве, если сельхозкультуры не достигли зрелости и технологический процесс по их выращиванию не завершен.
Переоценкой занимается созданная на предприятии комиссия**. Результаты переоценки оформляются ею соответствующим актом (см. приложение к консультации).
* Методические рекомендации по бухгалтерскому учету биологических активов, утвержденные приказом МФУ от 29.12.06 г. № 1315.
** Подробнее о создании комиссии читайте в консультации «Определяем справедливую стоимость биологических активов» («Агромир», 2007, №28).
Пример 1
Сельхозпредприятие оприходовало в текущем году молодняк выращиваемых свиней по справедливой стоимости (за вычетом расходов на продажу). Стоимость 1 ц их живого веса (далее — ж. в.) составляла 500 грн. На 30.09.07 г. остаток указанного выше поголовья по данным учета — 100 голов весом 40 ц на сумму 20 000 грн. Справедливая стоимость 1 ц ж. в. изменилась и составляет 600 грн.
Произведем переоценку текущих БА животноводства по состоянию на 30.09.07 г. Для этого:
1) определяем справедливую стоимость: 40 ц х 600 грн. = 24 000 грн.;
2) рассчитываем сумму дооценки: 24 000 грн. — 20 000 грн. = 4 000 грн.;
3) отражаем результаты изменения справедливой стоимости в акте переоценки.
Переоценка СХП и незавершенного производства
Вся СХП (зерно, семена, корма, картофель, овощи, фрукты, молоко, шерсть, яйца, мед и др.), а также дополнительные БА (черенки, саженцы, рассада, приплод животных и др.), которые не участвуют в дальнейшем в сельхоздеятельности, после отделения от БА (или почвы) перестают быть активами и признаются СХП, входящей в состав запасов. Оценка таких запасов, их учет и отражение в отчетности осуществляются в соответствии с П(С)БУ 9 (п. 6.10 Рекомендаций).
Кроме того, доходы и расходы от изменения оценок незавершенного производства растениеводства, учитываемого по производственной себестоимости, отражаются в учете и отчетности также согласно П(С)БУ 9 (п. 5.19 Рекомендаций). Отметим, что переоценке подлежит незавершенное производство, по которому есть возможность определить ожидаемый от такого производства объем СХП.
На дату баланса СХП и незавершенка отражаются в бухгалтерском учете и финансовой отчетности по наименьшей из двух оценок (п. 24 П(С)БУ 9):
• либо по первоначальной стоимости, по которой СХП приходовалась при первоначальном признании, а для незавершенного производства — по производственной себестоимости;
• либо по чистой стоимости реализации (далее -ЧСР). Такой стоимостью является ожидаемая цена реализации запасов за вычетом ожидаемых расходов на завершение производства и сбыт (п. 4 П(С)БУ 9). То есть, по сути, справедливая стоимость и ЧСР — одно и то же.
Следовательно, переоценка СХП и незавершенки до уровня ЧСР производится, если на дату баланса уменьшились ожидаемые выгоды от использования этих запасов вследствие снижения их цены, порчи, истечения срока хранения и т. п.
Если же справедливая стоимость СХП увеличилась, то переоценка не осуществляется, кроме случаев, предусмотренных п. 28 П(С)БУ 9.
Порядок расчета ЧСР запасов и их уценку по состоянию на 30.09.07 г. представим в таблице.
(грн.)
Бухгалтерский учет
Увеличение (уменьшение) на дату баланса стоимости текущих и долгосрочных БА, которые оцениваются по справедливой стоимости, отражается:
• либо на субсчете 710 «Доход от первоначального признания и от изменения стоимости активов, которые учитываются по справедливой стоимости»;
• либо на субсчете 940 «Расходы от первоначального признания и от изменения стоимости активов, которые учитываются по справедливой стоимости».
Сумма уценки СХП и незавершенного производства до ЧСР на дату баланса отражается по дебету субсчета 946 «Расходы от обесценивания запасов» и по кредиту соответствующих счетов по учету запасов (27, 23).
Сумма дооценки и уценки на дату баланса стоимости долгосрочных БА, которые оцениваются по первоначальной стоимости, отражается в соответствии с п. 31, 32 П(С)БУ 7 на субсчете 746 «Прочие доходы от обычной деятельности» или на субсчете 975 «Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций» одновременно с уменьшением (увеличением) суммы износа, учитываемого на субсчете 134 «Накопленная амортизация долгосрочных биологических активов».
Пример 2
Сельхозпредприятие произвело переоценку БА, СХП и незавершенного производства сахарной свеклы (фабричной) по состоянию на 30.09.07 г. На основании акта переоценки результаты отражены в бухгалтерском учете.
(грн.)
Отражение в финансовой отчетности
В форме N 2 и № 2-м «Отчет о финансовых результатах» суммы дооценки (уценки) отражаются следующим образом:
• доход от изменения стоимости БА, учитываемых по справедливой стоимости (дооценка):
- в стр. 060 ф. № 2;
- в стр. 040 ф. № 2-м;
• расходы от изменения стоимости БА, учитываемых по справедливой стоимости, а также СХП и незавершенного производства (уценка):
- в стр. 090 ф. № 2;
- в стр. 130 ф. № 2-м.
Приложение к консультации
СХК «Степной»
(наименование предприятия)
Идентификационный код ЕГРПОУ 13579026
УТВЕРЖДАЮ:
Руководитель предприятия
Козак И. С.
«01» октября 2007 г.
АКТ
переоценки биологических активов, сельхозпродукции и незавершенного производства на дату баланса
от 30.09.07 г.
с. Привольное
Комиссия в составе заместителя председателя В. Головко, главного агронома И. Дубовик, зоотехника М. Скляра, бухгалтера В. Тихой на основании приказа № 23 от 24.09.07 г. в результате изменения справедливых цен и чистой стоимости реализации на дату баланса произвела переоценку биологических активов сельхозпродукции и незавершенного производства сахарной свеклы. Комиссия определила сумму уценки (дооценки), о чем свидетельствуют следующие записи:
(грн.)
(По материалам газеты «Баланс-Агро»).