Представлен комментарий одного из разработчиков данного стандарта.
В предыдущем номере газеты вниманию читателей был представлен новый сельскохозяйственный стандарт.
В этой публикации мы предлагаем Вам комментарий одного из разработчиков данного Положения (стандарта).
П(С)БУ 30 «Биологические активы» вступает в силу с 1 января 2007 года, и для изучения норм стандарта и их апробации еще есть время. В течение 2006 года Минагрополитики надлежит:
• разработать единую методику бухгалтерского учета хозяйственных операций в сельскохозяйственных предприятиях;
• разработать Методические рекомендации относительно применения стандарта 30;
• провести соответствующую разъяснительную работу или практическое обучение специалистов учетных служб сельскохозяйственных предприятий.
Можно сказать, что П(С)БУ 30 — стандарт отраслевого направления. Следовательно, его применение распространяется на предприятия, организации и других юридических лиц всех форм собственности (кроме банков и бюджетных учреждений), которые осуществляют сельскохозяйственную деятельность.
Заметьте: нормы П(С)БУ 30 не распространяются:
• на сельскохозяйственную продукцию, которая хранится после ее первоначального признания;
• продукты переработки сельскохозяйственной продукции (мясопродукты, рыбные продукты, виноматериалы, муку, крупу и др.);
• биологические активы, не связанные с сельскохозяйственной деятельностью.
Под термином «биологический актив» (далее — БА) следует понимать живое животное или растение (стебли ржи, пшеницы и др.), которые в процессе биологического роста (биологических преобразований) способны давать сельскохозяйственную продукцию (прирост живой массы, шерсть, навоз, яйца и т. п.) до первичной обработки и/или дополнительный БА (телята, свиньи, саженцы и т. д.), которые имеют способность самовоспроизводиться и в будущем принесут хозяйству экономическую выгоду.
Для целей бухгалтерского учета БА разделяются:
• на текущие;
• долгосрочные,
К текущим относятся БА, которые дают сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы и другим способом приносят выгоду предприятию в течение периода, не превышающего 12 месяцев, а также животные на выращивании и откорме.
В свою очередь, текущие и долгосрочные БА по своим подобным характеристикам, назначению и условиям использования классифицируются по отдельным группам или подгруппам (объектам) учета. Их предусматривается привести отдельными приложениями к Методическим рекомендациям.
Следует сказать, что признание БА (дополнительных БА) или сельскохозяйственной продукции активом осуществляется при условии, что их стоимость может быть достоверно определена на дату баланса.
Примите к сведению: с появлением П(С)БУ 30 «Биологические активы», который базируется на Международном стандарте бухгалтерского учета 41 «Сельское хозяйство», вводится принципиально новый подход к основам учета, оценке активов, определению финансовых результатов производственной деятельности и раскрытию информации в финансовой отчетности.
Оценка биологических активов
С введением П(С)БУ 30 будет применяться новый подход к методам оценки сельскохозяйственной продукции (активов), которая на сегодняшний день базируется на плановой себестоимости (по статьям расходов, изложенным в Методических рекомендациях № 132).
Суть нового подхода заключается в следующем:
• если биологический актив приобретен на стороне, он зачисляется на баланс по первоначальной стоимости, которая определяется по нормам П(С)БУ 7 «Основные средства» и П(С)БУ 9 «Запасы» в зависимости от того, какие это БА:
- долгосрочные (рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения)
или
— текущие (животные на выращивании и откорме);
• безвозмездно полученные БА и БА, полученные как взнос в уставный капитал предприятия, оцениваются по справедливой стоимости с учетом расходов, связанных с доведением их до пригодного для использования состояния;
• продукция растениеводства, полученная от сбора зерновых, оприходуется по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи, проводкой Дт 271 — Кт 231.
При определении справедливой стоимости БА и сельхозпродукции необходимо пользоваться ценами активного рынка, а именно ценой, по которой в настоящее время можно реализовать БА или сельхозпродукцию. При отсутствии активного рынка справедливую стоимость определяют исходя из стоимости, указанной в других доступных источниках (приведены в п. 14 П(С)БУ 30).
Особенность оценки дополнительных БА: при первоначальном признании они оцениваются по справедливой стоимости в том отчетном периоде, в котором они были отделены от биологического актива, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи.
Расходы на месте продажи — это:
• комиссионные вознаграждения посредникам и торговым агентам;
• биржевые сборы;
• налоги и пошлина, которыми облагаются операции по продаже.
К приведенным расходам не относятся транспортные и другие виды расходов, связанные с доставкой сельхозпродукции (активов) к месту продажи.
Пример
Рыночная стоимость партии зерна, запланированной к продаже, составляет 200 тыс. грн. Ожидаются расходы:
• на доставку зерна на зерновой склад — 15 тыс. грн.;
• оплату комиссионного вознаграждения торговому агенту — 5 тыс. грн.
НДС — 40 тыс. грн.
Отсюда справедливая стоимость партии зерна, до момента ее продажи, составляет 155 тыс. грн. (200 — 5 — 40),
Доходы, расходы и финансовые результаты
Традиционно расходы, связанные с процессом качественных и количественных изменений БА, признаются расходами основной деятельности хозяйства. Они учитываются на балансовом счете 23 «Производство» по отдельным видам и группам БА в соответствии с П(С)БУ 16 «Расходы».
Новым для бухгалтеров является определение доходов или расходов от первоначального признания БА и сельхозпродукции. По нормам П(С)БУ 30 (п. 9 и 12) они определяются как разница между справедливой стоимостью БА и сельхозпродукции и расходами на их производство. На сумму дохода (расходов), которые возникли при первоначальном признании во время оприходования продукции растениеводства (животноводства), в учете делаются следующие записи:
• на сумму дохода: Дт 231, 232 — Кт 71*;
• на сумму расходов: Дт 94* — Кт 231, 232.
Доход (расходы) от первоначального признания сельскохозяйственных культур относят на финансовый результат в составе других операционных доходов или расходов:
• на сумму доходов: Дт 71 — Кт 79;
• на сумму расходов: Дт 79 — Кт 94.
Это фактически первый финансовый результат от операционной деятельности хозяйства.
Второй финансовый результат возникает от реализации запасов — сельскохозяйственной продукции и БА, оценка которых осуществлялась по справедливой стоимости за вычетом расходов на месте продажи, о которых мы уже вспоминали. При этом себестоимость реализованных БА и сельхозпродукции равна стоимости, по которой они отражаются в учете на дату реализации.
В бухгалтерском учете осуществляются следующие записи:
Дт 79 — Кт 901,
Дт 701 — Кт 79.
Третий финансовый результат может возникнуть в результате изменения справедливой стоимости сельхозпродукции и БА на дату баланса. В таком случае в учете на сумму корректировки стоимости делаются записи:
Дт 79 — Кт 94, Дт 71 — Кт 79.
В финансовой отчетности ф. № 2 «Отчет офинансовых результатах» увеличение или уменьшение балансовой стоимости БА отражается в составе других операционных доходов или других операционных расходов.
В завершение отметим, что БА, в результате выделения их в отдельную учетную категорию, должны быть исключены из состава основных средств и запасов. Соответственно предусматривается введение нового балансового счета.
Кроме того, до начала действия П(С)БУ 30 в действующие стандарты по бухгалтерскому учету, План счетов, формы финансовой отчетности будет внесен ряд изменений и дополнений, сделанных с учетом критических замечаний специалистов и ученых по вопросам учета и отчетности, а также разработаны Методические рекомендации относительно применения П(С)БУ 30 (с числовым примером и корреспонденцией счетов бухгалтерского учета).
* При внесении изменений в План счетов будут определены отдельные субсчета для учета доходов и расходов по видам деятельности.
(По материалам газеты «Баланс-Агро»).