Статья описывает механизм государственной поддержки сельхозтоваропроизводителей при помощи залоговых закупок зерна в Аграрный фонд Украины на основании Закона Украины № 1877 от 24.06.04 г. «О государственной поддержке сельского хозяйства Украины». Описывается порядок налогообложения залоговых закупок и их отражение в бухгалтерском учете.
Такие закупки — механизм государственной поддержки сельскохозяйственных товаропроизводителей. Что они собой представляют и каков порядок их налогообложения и отражения в бухгалтерском учете, вы узнаете из этой консультации.
Суть понятия
Порядок проведения государственных залоговых закупок зерна регулируется ст. 12 Закона № 1877.
Данный механизм господдержки заключается в предоставлении бюджетных займов производителям зерна под залог такого зерна. Как же он работает?
Допустим, сельхозтоваропроизводитель захотел заработать на операциях по реализации зерна. Однако в данный момент рыночная стоимость зерна его не устраивает. К тому же он предполагает, что в будущем цена на зерно вырастет. По Закону № 1877 у производителя есть возможность осуществить залоговую продажу зерна. Это значит, что за ним сохраняется право собственности на зерно и право истребовать зерно в течение определенного договором срока. Дождавшись повышения цен на зерно, производитель может продать его на более выгодных условиях, правда, при этом он должен вернуть сумму бюджетного займа и уплатить за пользование им.
Период проведения залоговых закупок — с 1 июля текущего до 1 апреля следующего года.
Предоставление бюджетных займов
Порядок предоставления сельхозпроизводителям бюджетных займов с применением режима государственных залоговых закупок зерна утвержден Постановлением № 705 (см. «БАЛАНС-АГРО», 2008, № 16).
Бюджетные займы под залог зерна предоставляет Аграрный фонд. Чтобы получить заем, необходимо:
1) передать зерно, под залог которого берется заем, на хранение зерновому складу (на элеватор, хлебные базы, хлебоприемные, мукомольные и комбикормовые предприятия);
2) заключить кредитный договор с Аграрным фондом.
Зерновой склад, принявший на хранение зерно, выдает сельхозпроизводителю складские документы (простое или двойное складское свидетельство или складскую квитанцию).
На основании этих документов производитель зерна заключает с Аграрным фондом кредитный договор (его типовая форма утверждена Приказом № 318). Руководствуясь указанным договором, фонд предоставляет заем.
Расходы, связанные с залоговой закупкой зерна, включая стоимость его доставки на зерновой склад, хранения и страхования, сельхозпроизводитель возмещает за свой счет.
Кроме того, предприятию придется платить и за пользование бюджетным займом. Такая плата устанавливается на уровне 50 % от средневзвешенного процента по банковским кредитам, предоставленным на срок до 12 календарных месяцев и полностью обеспеченным залогом. Такой средневзвешенный процент определяется по состоянию на 1 июня текущего бюджетного года.
Согласно Закону № 1877 размер платы за пользование займом должен обнародоваться не позднее чем за 15 календарных дней до начала ежегодного периода залоговых закупок (на день подписания номера в печать не обнародован).
Внимание! Не имеют права на бюджетный заем сельхозпроизводители, которые (п. 12.3 Закона № 1877):
• имеют непогашенный долг по налогам и сборам, в том числе по социальным и пенсионным взносам;
• имеют просроченную задолженность по бюджетным займам или кредитам, гарантированным государством;
• находятся в процессе санации, банкротства или ликвидации;
• имеют просроченную задолженность по выплате арендной платы за земельные паи;
• не являются сельскохозяйственным предприятием в понимании ст. 81 Закона об НДС. Согласно этой норме к сельхозпредприятиям относится любое юридическое или физическое лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность в сфере сельского хозяйства.
Отметим еще один важный нюанс. Получить заем можно только под залог зерна, которое является объектом государственного ценового регулирования.
На 2008/09 маркетинговый год к таким объектам из числа зерновых относятся всего две культуры: пшеница (включая смесь пшеницы и ржи — меслин) и рожь (согласно Постановлению № 36).
Размер бюджетного займа определяется в пределах средств, предусмотренных в госбюджете, но не выше 80 % стоимости зерна, рассчитанной исходя из минимальной закупочной цены.
Аграрный фонд обнародует сведения о размерах займов в СМИ.
На 2008/09 маркетинговый год минимальные и максимальные цены на зерно установлены Приказом № 96.
Покажем в таблице размеры минимальной закупочной цены на зерно и рассчитанные на ее основе максимальные размеры бюджетного займа.
Кредитный договор заключается на срок, определенный сторонами в договоре, но не более чем на один маркетинговый период.
Аграрный фонд должен перечислить сельхозпроизводителю заем на протяжении трех операционных дней после подписания кредитного договора.
Возврат займов
Основная сумма бюджетного займа и плата за его использование погашается единым платежом в срок, установленный в кредитном договоре (пп. 12.2.4 Закона № 1877). Допускается также досрочное погашение указанных сумм.
После полного погашения суммы займа и платы за его использование сельхозпроизводителю возвращается простое или двойное складское свидетельство либо складская квитанция. На основании таких документов зерно освобождается из-под залога.
Обратите внимание: производитель может вообще не возвращать сумму бюджетного займа Аграрному фонду. Тогда по истечении периода возврата займа:
• зерно переходит в собственность государства и зачисляется в состав государственного продрезерва по ценам, действовавшим на момент его оценки перед залогом;
• взаимные обязательства сельхозпроизводителя и Аграрного фонда считаются полностью выполненными, а значит, производитель зерна не должен платить за пользование займом.
Налогообложение
Налог на прибыль
Передача зерна на хранение. При этой операции нет перехода права собственности на зерно, поэтому передача зерна на склад не является операцией продажи товаров (п. 1.31 Закона о прибыли). Следовательно, валовой доход сельхозпредприятия не увеличивается (пп. 4.1.1 Закона о прибыли).
Получение бюджетного займа. Для целей обложения налогом на прибыль средства, полученные в качестве займа под залог зерна, являются долговыми обязательствами. При этом сумма займа не включается в валовой доход, поскольку предусматривается ее возврат. А вот средства, уплаченные Аграрному фонду за пользование бюджетным займом, сельхозпроизводитель может отнести на валовые расходы, ведь они понесены в связи с осуществлением хозяйственной деятельности (пп. 5.5.1 Закона о прибыли).
В валовые могут быть включены и расходы, связанные с получением бюджетного займа (на сертификацию, доставку, хранение и страхование зерна), так как они осуществлены в ходе проведения хозяйственной деятельности (пп. 5.2.1 Закона о прибыли).
Заметим, что бюджетный заем в данном случае не является возвратной финансовой помощью, поскольку за пользование им предусмотрена плата. Значит, нормы пп. 4.1.6 относительно включения такой помощи в валовой доход не применяются.
Возврат зерна. При освобождении зерна из-под залога и получении его с зернового склада никаких налоговых последствий не возникает — такой возврат не является операцией по приобретению зерна. Право собственности на него и раньше, и теперь принадлежит сельхозпредприятию.
Если заем не возвращается. В этой ситуации право собственности на зерно переходит к государству, а на дату истечения срока возврата займа предприятие должно отнести стоимость зерна в состав валового дохода, поскольку налицо операция продажи товаров (пп. 4.1.1 Закона о прибыли).
В валовой доход включается сумма, рассчитанная исходя из стоимости зерна, определенной при его передаче на хранение (применение обычных цен в этом случае Законом о прибыли не предусмотрено), без НДС.
НДС
Передача зерна на хранение. Как уже было сказано выше, при этой операции перехода права собственности на зерно нет, поэтому налоговые обязательства по НДС не начисляются — нет объекта налогообложения.
Вместе с тем предприятие может включить в налоговый кредит суммы НДС, уплаченные при осуществлении расходов, связанных с залоговой закупкой (на страхование, доставку, хранение и т. п.), поскольку они понесены для осуществления хозяйственной деятельности предприятия (пп. 7.4.1 Закона об НДС).
Получение бюджетного займа. Полученный заем не влияет на учет по НДС, так как при этом не было поставки товаров или услуг.
Возврат зерна. При возврате зерна и бюджетного займа также никаких особенностей по обложению НДС нет.
Если заем не возвращается. В случае если предприятие решило не возвращать заем, зерно переходит в собственность государства. Это значит, что на дату, предусмотренную договором для возврата зерна,
сельхозпроизводитель должен начислить налоговые обязательства по НДС.
Базой налогообложения является договорная стоимость зерна, но не ниже обычных цен. Тогда возникает вопрос: на какую дату следует определять обычную цену — дату получения займа или перехода права собственности на зерно? Считаем, что обычную цену нужно определять на дату перехода права собственности, то есть ту, которая предусмотрена договором для возврата зерна. Ведь именно на эту дату операция по залогу зерна приобрела статус операции по его поставке.
ФСН
Передача зерна на склад — это не реализация, поэтому переданное на хранение зерно не считается реализованным и не учитывается при заполнении Расчета
удельного веса от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства и продуктов ее переработки в общей сумме валового дохода.
Однако если сельхозпредприятие решит не возвращать заем, то на дату, предусмотренную кредитным договором для возврата зерна, оно считается реализованным. Значит, при заполнении упомянутого Расчета нужно будет учесть доход от реализации такого зерна.
Бухгалтерский учет
Зерно, переданное на зерновой склад (нет перехода права собственности), с баланса не списывается.
Его можно перевести на отдельный субсчет, например 2712 «Зерно пшеницы на ответственном хранении».
Кроме того, принятое на хранение зерно необходимо отразить по залоговым ценам и на забалансовом счете 05 «Гарантии и обеспечения предоставленные».
Учет операций по залоговой закупке зерна рассмотрим на условных числовых примерах.
Пример 1
Сельхозпредприятие заключило с Аграрным фондом кредитный договор о передаче на зерновой склад 220 т зерна и получении бюджетного займа I в сумме 170 000 грн. По истечении срока действия кредитного договора заем был возвращен, а зерно получено обратно.
(грн.)
Пример 2
Сельхозпредприятие заключило с аграрным фондом кредитный договор о передаче на зерновой склад 220 т зерна и получении бюджетного займа в сумме 170 000 грн. По истечении срока действия кредитного договора предприятие заем не возвратило и зерно перешло в собственность государства.
(грн.)
Перечень документов
1. Закон № 1877 — Закон Украины от 24.06.04 г. № 1877 «О государственной поддержке сельского хозяйства Украины».
2. Постановление № 36 — постановление КМУ от 06.02.08 г. № 36 «Об утверждении перечня объектов государственного ценового регулирования на 2008/09 маркетинговый год».
3.Постановление № 705 — постановление КМУ от 06.08.08 г. № 705 «О введении режима государственных залоговых закупок зерна».
4. Приказ № 96 — приказ Минагрополитики Украины от 27.02.08 г. № 96 «Вопросы деятельности Аграрного фонда на организованном аграрном рынке в 2008/09 маркетинговом году».
5.Приказ № 318 — приказ Минагрополитики Украины от 15.07.05 г. № 318 «Об утверждении формы кредитного договора о бюджетных займах в рамках режима государственных залоговых закупок».