В данной статье изложен порядок перерегистрации фермерского хозяйства в ООО, отражение такой операции в налоговом и бухгалтерском учете.
Светлана БОГАНОВА, начальник юридического отдела Днепропетровской совещательной службы Светлана МАЛЬШАКОВА, главный редактор
Иногда владельцы предприятий принимают решение изменить их организационно-правовую форму. Например, частное предприятие преобразовывается в общество с ограниченной ответственностью (далее — ООО) или ООО становится акционерным обществом и т. п. В консультации мы рассмотрим правовой аспект этой процедуры, а также расскажем о порядке перерегистрации фермерского хозяйства, то есть уже ООО, в контролирующих органах и отражении такой операции в налоговом и бухгалтерском учете.
ЮРИДИЧЕСКИЙ АСПЕКТ
Основания для реорганизации
Фермерским хозяйствам нередко приходится менять свою организационно-правовую форму. Как правило, это вызвано различными причинами, например:
• привлечением нового капитала в предприятие с тем условием, что новый инвестор получает право участвовать в управлении предприятием;
• сменой схемы финансирования предприятия или схемы налогового планирования в связи с расширением сферы деятельности или необходимостью большей публичности;
• недостаточным законодательным регулированием деятельности фермерских хозяйств, особенно в вопросах наследования ФХ в случае смерти владельца или одного из владельцев, оплаты труда членов ФХ и их пенсионного обеспечения и т. д.
Самым популярным способом преобразования ФХ является создание на его основе ООО. Именно о таком варианте и пойдет речь.
Процедуру преобразования простой не назовешь. Иногда быстрее и дешевле открыть новое предприятие. Но все-таки в определенных случаях подобная реорганизация незаменима. Наиболее распространенный из них —обремененность ФХ кредитом. При ликвидации такого хозяйства кредит следовало бы выплачивать по требованию кредитора в полном объеме. А вот при преобразовании к новому юридическому лицу помимо всех прав и обязанностей полностью переходят и кредитные обязательства.
Проведение преобразования
Согласно ст. 108 Гражданского кодекса (далее -ГК) изменение организационно-правовой формы юридического лица является преобразованием. Основным его отличием от других форм реорганизации предприятия является то, что при этом от предшественника к новому юридическому лицу переходит все имущество, права и обязанности.
Классификатор организационно-правовых форм хозяйствования называет более 60 таких форм, однако это не значит, что фермерское хозяйство можно преобразовать в любую из них.
Связано это с характерными особенностями той или иной организационной формы: способом принятия решения о создании, формой собственности и др.
Напомним, процедура реорганизации путем преобразования регулируется Гражданским и Хозяйственным кодексами, а также Законом от 15.05.03 г. № 755-IV «О государственной регистрации юридических лиц и физических лиц — предпринимателей» (далее — Закон № 755).
Рассмотрим процесс преобразования юридического лица пошагово.
Шаг 1. Внесение в ЕГРПОУ записи о решении относительно прекращения юридического лица
Для этого заявитель должен подать (послать заказным письмом с описью вложений) государственному регистратору такие документы (ст. 34 Закона № 755):
1. Нотариально заверенную копию решения учредителей (участников) или уполномоченного ими органа о прекращении юридического лица. В данном решении нужно указать следующую информацию:
• наименование юридического лица;
• его идентификационный код;
• местонахождение юрлица;
• основание для принятия решения о преобразовании;
• место и дату внесения записи о принятии решения учредителями (участниками) или уполномоченным ими органом о прекращении юрлица;
• дату назначения и сведения о комиссии по реорганизации путем преобразования, в том числе идентификационные номера ее членов;
• порядок и срок (не менее двух месяцев) заявления кредиторами требований к юридическому лицу, которое прекращается.
2. Документ, подтверждающий внесение платы за публикацию объявления о принятии учредителями (участниками) или уполномоченным ими органом решения о прекращении юрлица в специализированном печатном СМИ, другими словами копию квитанции или платежного поручения банка. Стоимость такого объявления — 3 НМДГ, или 51 грн. Реквизиты для оплаты — у госрегистратора.
Заметим, что глава предприятия, лично подающий документы, должен предъявить паспорт. Если документы представляет другое лицо, ему надо иметь паспорт и доверенность (или ее нотариально удостоверенную копию). Если документы будут отправляться по почте, все подписи на них должны быть удостоверены нотариусом.
Шаг 2. Публикация объявления о принятии учредителями (участниками) решения о прекращении юридического лица, которая осуществляется госрегистратором в специализированном печатном СМИ в течение 10 рабочих дней с момента внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр.
Шаг 3. Осуществление процедуры прекращения.
Этот шаг включает в себя достаточно много различных мероприятий, как-то:
• принятие и удовлетворение требований кредиторов;
• подготовку передаточного акта и утверждение его учредителями;
• проведение учредительного собрания ООО, подготовку учредительных документов на регистрацию нового юридического лица, формирование уставного фонда.
На все это отводится, как правило, два месяца—те самые, которые необходимы для принятия требований кредиторов. В итоге на руках у желающего преобразоваться ФХ должны оказаться документы, которые понадобятся для шагов 4 и 5.
Сделаем небольшое отступление для нескольких важных нюансов.
Что касается состава учредителей, то само ФХ как юридическое лицо не может выступать учредителем ООО, поскольку при регистрации последнего фермерское хозяйство прекращает свое существование. Учредителями могут выступать физические лица — члены бывшего ФХ. В состав учредителей 000 могут входить также другие лица, не являвшиеся до этого членами фермерского хозяйства.
Имущество ФХ (кроме земельных участков сельскохозяйственного назначения) может быть передано в уставный фонд 000 как взнос учредителя, но делать это не рекомендуется. Целесообразнее сформировать уставный фонд в минимальном установленном законом размере (с 1 октября 54 500 грн., т. е. 100 минимальных заработных плат). Все остальное имущество ООО получит по передаточному акту.
Земельные участки, находящиеся в собственности ФХ, нужно переоформить на ООО. Те участки, которые принадлежат на праве собственности членам хозяйства, остаются в их собственности и могут быть арендованы новым ООО. Участки, находящиеся в постоянном пользовании ФХ, необходимо распаевать до процедуры реорганизации, поскольку согласно Земельному кодексу ООО не могут иметь земельные участки на праве постоянного пользования. Что касается участков, арендуемых ФХ, то все зависит от условий договора аренды: ими могут пользоваться до окончания срока аренды или договоры об их аренде подлежат перезаключению (со всеми вытекающими последствиями госрегистрации).
Имущество, подлежащее государственной регистрации, например транспортные средства, недвижимость, также следует переоформить на новое предприятие.
Шаг 4. Проведение госрегистрации прекращения юридического лица.
После окончания процедуры прекращения, но не ранее двух месяцев со дня публикации объявления в специализированном печатном СМИ, госрегистратору необходимо подать:
• заполненную регистрационную карточку на проведение госрегистрации юридического лица в результате преобразования;
• свидетельство о госрегистрации юридического лица, которое прекращается;
• оригинал учредительных документов;
• нотариально заверенную копию передаточного акта.
Напомним, передаточный акт должен быть утвержден учредителями (участниками) юридического лица. Подписи председателя и членов комиссии по прекращению юрлица на этом акте должны быть заверены нотариусом.
Шаг 5. Госрегистрация юридического лица, которое образовано в результате преобразования (одновременно с шагом 4).
Преобразование считается завершенным с момента госрегистрации новообразованного юридического лица и госрегистрации прекращения в результате преобразования юридического лица.
Государственная регистрация юридического лица, которое создается в результате преобразования, осуществляется в том же порядке, в каком регистрируется любое новое юридическое лицо (ст. 24 Закона № 755).
Таким образом, ФХ формально ликвидируется, а одновременно регистрируется ООО, к которому переходят все права и обязанности хозяйства.
Налоговый и бухгалтерский аспекты
Перерегистрация 000
Как было указано в первой части консультации, в результате изменения организационно-правовой формы одно предприятие (фермерское хозяйство) прекращает свою деятельность, а другое (000) создается. В связи с этим нужно перерегистрироваться в налоговом органе и органах социального, в том числе пенсионного, страхования.
Причем заметим, что обязанность уведомить органы ГНС и статистики, ПФ и фонды социального страхования об изменении организационно-правовой формы предприятия возложена на государственного регистратора.
Так, согласно п. 14 ст. 29 Закона № 755 госрегистратор должен не позже следующего рабочего дня со дня регистрации изменений передать вышеназванным органам:
• извещение о проведении госрегистрации изменений в учредительных документах с указанием номера и даты внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр;
• сведения из регистрационной карточки о проведении госрегистрации изменений в учредительных документах юридического лица.
Рассмотрим особенности перерегистрации в каждом из указанных органов.
В органе налоговой службы.
Как подтверждает норма еще одного документа (п. 7.2 Инструкции о порядке учета налогоплательщиков, утвержденной приказом ГНАУ от 19.02.98 г. № 80), налоговый орган вносит данные об изменениях статуса налогоплательщика на основании полученных от госрегистратора сведений.
Налогоплательщику в этом случае должна быть выдана новая справка о его постановке на учет по форме № 4-ОПП.
Обратите внимание: реорганизация предприятия, в том числе путем изменения организационно-правовой формы, является основанием для проведения внеплановой выездной проверки. Налоговая служба, организуя такую проверку, будет опираться на полученные от госрегистратора сведения о внесении в Госреестр записи о решении учредителей провести реорганизацию предприятия.
В органе Пенсионного фонда.
На протяжении трех рабочих дней со дня получения от государственного регистратора необходимых сведений 000 должно быть выслано новое уведомление о постановке на учет юридического лица (п. 2.3 Порядка постановки на учет и снятия с учета в органах Пенсионного фонда Украины юридических лиц и физических лиц — предпринимателей как плательщиков страховых взносов, утвержденного постановлением Правления ПФУ от 10.10.06 г. № 14-4).
В Фондах социального страхования.
На основании полученных от госрегистратора данных в Фондах социального страхования (по временной потере трудоспособности, на случай безработицы, от несчастного случая на производстве) в личное дело страхователя вносятся соответствующие изменения. При этом личный номер страхователя остается прежним.
Следует заметить, что при изменении названия предприятия ФСС от несчастных случаев на производстве высылает плательщику страховых взносов заказным письмом с описью вложения новое страховое свидетельство, в котором учтены внесенные изменения и сделана отметка о перерегистрации.
Как и для налоговой, реорганизация предприятия является основанием для проведения внеплановой документальной проверки органами ФСС на случай безработицы и ФСС по ВПТ.
Счета в банке и печати.
Созданному в результате преобразования ООО следует закрыть в банках счета фермерского хозяйства и открыть их на себя (п. 20.2, 20.3 Инструкции о порядке открытия, использования и закрытия счетов в национальной и иностранных валютах, утвержденной постановлением Правления НБУ от 12.11.03 г. № 492). Для этого после своей регистрации общество должно подать в соответствующий банк два заявления:
• о закрытии текущего счета фермерского хозяйства;
• об открытии счета ООО.
Кроме того, нужно представить копии следующих документов:
• свидетельства о госрегистрации ООО;
• устава ООО (должен быть заверен нотариусом или госрегистратором);
• справки о внесении ООО в ЕГРПОУ;
• формы № 4-ОПП о постановке ООО на учет в органе налоговой службы;
• уведомления о регистрации в качестве плательщика страховых взносов, выданного органом Пенсионного фонда;
• страхового свидетельства, выданного рабочим органом исполнительной дирекции ФСС от несчастных случаев на производстве;
• нотариально заверенной карточки с образцами подписей и оттиска печати.
Копии всех этих документов должны быть заверены нотариусом, органом, выдавшим соответствующий документ, или уполномоченным работником банка.
Вновь созданному ООО придется также сменить печати и штампы предприятия. Для этого руководитель ООО должен подать в орган МВД такие документы:
• заявление на получение разрешения для оформления заявки на изготовление печатей и штампов (разрешение должно быть выдано в течение пяти дней);
• нотариально заверенную копию свидетельства о госрегистрации ООО;
• образцы (эскизы) печатей и штампов (в двух экземплярах).
Старые печати необходимо сдать органу МВД для уничтожения, о чем должно быть подано соответствующее ходатайство.
ФСН
В этом разделе поговорим о том, сможет ли предприятие, которое до преобразования было плательщиком ФСН, сохранить этот статус после реорганизации.
Данный вопрос урегулирован Положением о порядке взимания и учета фиксированного сельскохозяйственного налога, утвержденным постановлением КМУ от 23.04.99 г. № 658 (далее — Положение).
Так, согласно п. 8 Положения сельскохозяйственное предприятие, созданное путем преобразования, может быть плательщиком налога в год преобразования, если сумма, полученная им от реализации сельхозпродукции собственного производства и продуктов ее переработки на протяжении последнего налогового периода, составляет не менее 75 % общей суммы валового дохода.
При этом предприятие, прекращающее свое существование (в нашем случае фермерское хозяйство) должно подать органам налоговой службы уточняющий расчет ФСН, в котором отражаются суммы налоговых обязательств или долгов, если таковые имеются (п. 6 Положения). То есть в расчете фермерское хозяйство должно уменьшить суммы налоговых обязательств по ФСН, которые необходимо уплатить с момента преобразования и до конца года.
В свою очередь «новорожденное» ООО для подтверждения статуса плательщика ФСН должно в течение 20 календарных дней месяца, следующего за месяцем его создания, подать расчет налога за период с даты создания до конца текущего года. Причем подавать другие документы, подтверждающие такой статус на год (расчет удельного веса, извлечения из земельного кадастра и пр.), не нужно.
На протяжении 10 дней после подачи налогового расчета ФСН предприятию выдается справка о подтверждении статуса плательщика фиксированного сельскохозяйственного налога.
Таким образом, если предприятие до изменения организационно-правовой формы было плательщиком ФСН, то оно остается им и после него, но при условии подачи налогового расчета ФСН.
НДС
При передаче по передаточному балансу имущества от фермерского хозяйства к ООО возникает вопрос о начислении при этом НДС.
Сама передача имущества не облагается НДС согласно пп. 3.2.8 Закона об НДС. Однако по имуществу (товары, основные фонды), при приобретении которого был отражен налоговый кредит, придется признать условную продажу, начислив на его стоимость НДС. То есть ФХ надо будет обнулить отраженный ранее налоговый кредит. При этом фермерское хозяйство выписывает налоговую накладную, где указывает себя в качестве и продавца, и покупателя.
Аналогичное мнение высказано ГНАУ в письме от 12.03.08 г. № 4672/7/16-1517-05.
Что же получается? Новое предприятие не будет иметь права на налоговый кредит по полученному имуществу, поскольку фермерское хозяйство должно выписать налоговую накладную не на него, а на себя. А такая накладная права на налоговый кредит ООО не дает.
Как видим, изменение организационно-правовой формы невыгодно в плане обложения НДС, поэтому в данной ситуации стоит поискать пути оптимизации налога. Например, фермерское хозяйство продает товарные остатки на сторону дружественному предприятию, а ООО после своей регистрации их же у него и покупает. Тогда ООО хотя бы сохранит право на налоговый кредит.
Спецрежимы уплаты НДС.
Для сельскохозяйственных товаропроизводителей п. 11.21 и 11.29 Закона об НДС предусмотрены специальные режимы уплаты НДС.
Напомним, спецрежимом, установленным п. 11.21 (животноводство), пользуются все сельскохозяйственные предприятия при осуществлении операций по продаже молока, скота, птицы, шерсти, а также молочной продукции и мясопродуктов. Поэтому если вновь созданное предприятие не поменяло вид деятельности, то оно продолжает представлять
специальную декларацию по НДС (животноводство), а суммы НДС перечисляет на спецсчет в банке.
Что касается п. 11.29 Закона об НДС, то воспользоваться этим спецрежимом могут только те сельхозпредприятия, у которых за прошлый отчетный год сумма, полученная от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства, составляет не менее 50 % от общей суммы валового дохода.
Будет ли пользоваться указанным спецрежимом предприятие, созданное в результате изменения организационно-правовой формы? Считаем, что будет. Ведь, как было сказано выше, после преобразования все права и обязанности старого предприятия переходят к новому.
Следовательно, если предприятие применяло специальный режим уплаты НДС согласно п. 11.29 Закона об НДС, то и после преобразования при продаже продукции (услуг) собственного производства оно обязано представлять специальную декларацию по НДС по сокращенной форме и перечислять НДС на отдельный счет в банке.
Косвенно эту точку зрения подтверждает и тот факт, что при преобразовании плательщика ФСН новое предприятие по-прежнему остается таковым, ведь условия получения статуса плательщика ФСН и права на спецрежим по НДС практически одинаковы.
Бухгалтерский учет.
В бухгалтерском учете все активы и пассивы в результате изменения организационно-правовой формы предприятия переходят к вновь созданному предприятию. Данная операция осуществляется по передаточному акту (оформляется в виде передаточного баланса), то есть активы и пассивы с баланса одного предприятия переходят на баланс другого.
Для перенесения остатков по всем счетам с баланса ФХ на баланс ООО используется субсчет 683 «Внутрихозяйственные расчеты» в корреспонденции со счетами активов, пассивов и обязательств. Также до составления передаточного баланса ФХ следует закрыть все счета по учету доходов и расходов, то есть сформировать финансовый результат. Полученное по субсчету 441 (или 442) сальдо переносится на баланс новоиспеченного ООО.
По материалам журнала «Баланс — Агро».