В данной статье изложен порядок начисления, налогообложения и отражения в бухгалтерском учете выплаты дивидендов.
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ
В начале года многие сельхозпредприятия (как правило, хозяйственные общества) выплачивают дивиденды участникам (собственникам) по итогам прошлого года.
В данной консультации мы рассмотрим порядок выплаты дивидендов участникам (резидентам).
Что такое дивиденды и от чего зависит их размер
Наиболее точное и полное определение дивидендов приведено в П(С)БУ 15, а также в п. 1.9 Закона о прибыли.
Дивиденды — это часть чистой прибыли предприятия, распределенная между участниками (собственниками) в соответствии с их долей в собственном капитале предприятия.
Распределению подлежит прибыль, рассчитанная по правилам бухгалтерского учета.
Размер дивидендов участников (собственников) зависит от доли их участия в хозяйственном обществе и от суммы прибыли, направленной на выплату дивидендов (п. «б» ст. 10 Закона № 1576).
Исключение составляют собственники привилегированных акций, по которым дивиденды могут выплачиваться в фиксированном размере к их номинальной стоимости.
Необходимо принять к сведению: если у предприятия имеется налоговый долг и его имущество находится в налоговом залоге, то выплатить дивиденды предприятие сможет только после согласования с налоговым органом (пп. 8.6.1 Закона № 2181).
Заметим, что прибыль фермерского хозяйства, распределенная между его членами пропорционально их трудовому участию, не является дивидендами.
Представим в таблице 1 порядок определения размера дивидендов учредителям ООО «Урожай» при условии, что сумма прибыли, направленная на выплату дивидендов за 2006 год, составляет 50 000 грн.
Таблица 1
Документальное оформление выплаты дивидендов
Основанием для выплаты дивидендов является решение общего собрания учредителей, которое должно быть зафиксировано в протоколе (п. «д» ст. 41 Закона № 1576). В нем должна содержаться информация:
• о порядке распределения прибыли и сумме дивидендов;
• сроках, порядке, формах (денежной или неденежной) их выплаты и др.
В соответствии с протоколом собрания рекомендуем издать приказ (письменное распоряжение) руководителя о начислении и выплате дивидендов участникам.
Налог на прибыль
Налогообложение дивидендов регулируется п. 7.8 Закона о прибыли.
Требования, предусмотренные данным пунктом, в частности, следующие:
• при выплате дивидендов предприятие — эмитент корпоративных прав обязано начислить и уплатить в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль по ставке 25 % от суммы дивидендов (пп. 7.8.2 Закона о прибыли). Причем на сумму авансового взноса сумма дивидендов не уменьшается, то есть взнос начисляется сверх дивидендов;
• авансовый взнос перечисляется в бюджет до или одновременно с выплатой дивидендов независимо от того, является такое предприятие плательщиком налога на прибыль или нет;
• если дивиденды выдаются в неденежной форме, то базой для начисления авансового взноса является стоимость такой выдачи, рассчитанная по обычным ценам (пп. 7.8.2 Закона о прибыли).
Авансовый взнос по налогу на прибыль не уплачивается в случаях выплаты дивидендов, в частности:
• в виде акций (долей, паев). При этом не изменяется соотношение долей акционеров (участников) в уставном капитале (пп. 7.8.5 Закона о прибыли);
• по привилегированным акциям (при выплате фиксированного размера дивидендов или в сумме большей, чем сумма, рассчитанная на другие акции, которые выпущены этим же обществом).
Такие дивиденды облагаются налогом на прибыль, как заработная плата, и включаются в состав валовых расходов плательщика налога на прибыль (пп. 7.8.7 Закона о прибыли).
Также не уплачивается авансовый взнос по налогу на прибыль предприятием, основная часть доходов которого (более 90 %) получена в виде дивидендов, которые выплачены юридическими лицами (резидентами) и находятся под его контролем в соответствии с п. 1.26 Закона о прибыли.
Авансовый взнос при выплате дивидендов плательщиком налога на прибыль
Авансовый взнос по налогу на прибыль, уплаченный в связи с выплатой дивидендов, является частью этого налога (пп. 7.8.8 Закона о прибыли).
Предприятие — плательщик налога на прибыль уменьшает сумму начисленного налога на прибыль на сумму авансового взноса в том отчетном периоде, в котором выплачены дивиденды (пп. 7.8.3 Закона о прибыли).
Если сумма авансового взноса окажется большей, чем сумма начисленного налога, то разница переносится в уменьшение налоговых обязательств будущих налоговых периодов (пп. 7.8.4 Закона о прибыли).
Сумма авансового взноса отражается в стр. 13.5 приложения К6 к декларации по налогу на прибыль:
• в стр. 13.5.1 — часть суммы, которая относится на уменьшение суммы налога на прибыль в отчетном периоде;
• стр. 13.5.2 — остаток суммы авансового взноса, которая перенесена на будущие отчетные периоды;
• стр. 13 — общая сумма, на которую уменьшаются налоговые обязательства.
Такая же сумма отражается в стр. 13 декларации.
Авансовый взнос при выплате дивидендов плательщиком ФСН
Согласно Закону о ФСН (п. 4 ст. 9) плательщики ФСН не освобождены от действия п. 7.8 Закона о прибыли, регулирующего налогообложение дивидендов.
Таким образом, предприятия — плательщики ФСН при выплате дивидендов также обязаны начислять и уплачивать авансовый взнос по налогу на прибыль.
При этом такие предприятия не имеют права уменьшать свои обязательства по ФСН на сумму авансового взноса.
ГНАУ рекомендует плательщикам ФСН, выплачивающим дивиденды, представлять декларацию по налогу на прибыль ежеквартально и заполнять стр. 20, в которой отражается авансовый взнос (Письмо № 10017).
НДФЛ
Предприятия, начисляющие дивиденды физическим лицам, являются налоговыми агентами и обязаны удержать НДФЛ по ставке 15 % (до 01.01.07 г. — 13 %).
При этом необходимо учитывать специальные нормы, предусмотренные п. 9.3 Закона № 889.
Так, согласно пп. 9.3.5 Закона № 889 доходы, полученные в виде дивидендов, подлежат конечному налогообложению при их выплате за их счет.
Если же предприятие-эмитент начисляет дивиденды в виде выпущенных им акций (долей, паев), но при этом такое начисление:
• не изменяет пропорций (долей) участников в уставном фонде (капитале) эмитента;
• увеличивает уставный фонд такого эмитента на совокупную номинальную стоимость начисленных дивидендов, то такие дивиденды не включаются в состав налогооблагаемого дохода (пп. 4.3.17 Закона № 889).
Предприятие, выплачивающее дивиденды физическим лицам, должно представить налоговому органу налоговый расчет о начисленных дивидендах (пп. 9.3.3 Закона № 889), форма которого утверждена Приказом № 586.
Налоговый расчет представляется в срок, определенный для месячной отчетности (в течение 20 календарных дней по окончании отчетного месяца).
Суммы дивидендов по каждому получателю и НДФЛ, удержанный при начислении дивидендов, отражаются также в форме № 1ДФ с признаками доходов (Порядок № 451):
«12» — облагаемые НДФЛ дивиденды (пп. 4.2.12 и п. 9.3 Закона № 889);
«34» — не облагаемые НДФЛ дивиденды (пп. 4.3.17 указанного Закона).
Используя данные таблицы 1 (дивиденды физическим лицам), приведем заполненный фрагмент налогового расчета за март 2007 года, который необходимо представить в налоговый орган до 20 апреля текущего года.
Фрагмент
(…)
Податковий розрахунок резидента, що виплачує дивіденди платникам податку з доходів фізичних ociб
Одиниця виміру: гривня
Бухгалтерский учет дивидендов
Для расчетов с участниками (учредителями) по дивидендам в бухгалтерском учете предприятий используется субсчет 671 «Расчеты по начисленным дивидендам». По кредиту субсчета 671 отражается начисление дивидендов, а по дебету — их погашение (выплата), в том числе реинвестирование доходов (Дт 671 — Кт 40).
Пример
ОАО «Колос» является плательщиком ФСН.
На общем собрании акционеров в марте 2007 года объявлены дивиденды в сумме 70 000 грн. Количество простых акций в обращении на дату объявления дивидендов — 10 000 шт. Учредители данного ОАО — физические лица. Дивиденды выплачивают денежными средствами из кассы ОАО в марте текущего года.
В этом же месяце перечислены в бюджет:
• авансовый взнос по налогу на прибыль составляет 17 500 грн. (70 000 грн. х 25 %);
• НДФЛ — 10 500 грн. (70 000 грн. х 5 %).
Представим отражение в учете таких операций в табл. 2.
Таблица 2 (грн.)
Отражение дивидендов в финансовой отчетности
В финансовой отчетности дивиденды отражаются следующим образом:
• в форме № 1 «Баланс» стр. 590 «Текущие обязательства по расчетам с участниками» и форме № 1-м «Баланс» стр. 610 «Прочие текущие обязательства» отражается задолженность учредителям (участникам) в связи с распределением прибыли (начисленные и невыплаченные дивиденды);
• форме № 2 «Отчет о финансовых результатах» стр. 180 «Налог на прибыль от обычной деятельности» — авансовый взнос, уплаченный плательщиками ФСН (в примере он составляет 17 500 грн.);
• в стр. 340 «Дивиденды на одну простую акцию» -показатель, рассчитанный путем деления суммы объявленных дивидендов на количество простых акций, по которым выплачиваются дивиденды (заполняют только АО). В примере данный показатель равен 7 грн. (70 000 грн.: 10 000);
• в форме № 2-м стр. 170 «Налог на прибыль» отражается начисление авансового взноса по налогу на прибыль субъектов малого предпринимательства (плательщики ФСН и единого налога);
• форме № 3 «Отчет о движении денежных средств» стр. 350 «Уплаченные дивиденды» — суммы дивидендов, уплаченные денежными средствами (в примере они составляют 59 500 грн.);
• форме №4 «Отчет о собственном капитале» стр. 149 «Выплаты собственникам» приводится сумма начисленных дивидендов (в примере они составляют 70 000 грн.).
Перечень документов
1.Закон о ФСН — Закон Украины от 17.12.98 г. № 320-XIV«О фиксированном сельскохозяйственном налоге».
2.Закон № 889 — Закон Украины от 22.05.03 г. № 889-IV«О налоге с доходов физических лиц».
3.Закон № 1576 — Закон Украины от 19.09.91 г. № 1576-ХИ «О хозяйственных обществах».
4.Закон № 2181 — Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-111 «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами».
5.Приказ № 586 — приказ ГНАУ от 04.10.03 г. № 586 «Об утверждении формы налогового расчета резидента, который выплачивает дивиденды плательщикам налога с доходов физических лиц».
6.Порядок № 451 — Порядок заполнения и представления налоговыми агентами налогового расчета сумм дохода, начисленного (выплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного с них налога, утвержденный приказом ГНАУ от 29.09.03 г. № 451.
(По материалам газеты «Баланс-Агро»).